МСФО (IAS) 41 Сельское хозяйство

Отраслевые стандарты международной отчетности стоят немного в стороне от прикладных стандартов, ориентированные на компании любого вида бизнеса. С одной стороны, специальные отраслевые стандарты описывают методику финансового учета и требования к нему в контексте специфической бизнес-деятельности, а с другой – такие стандарты всегда напрямую связаны с прикладными МСФО и дополняют их, одновременно дополняясь ими. Одним из таких отраслевых стандартов, ориентированных на компании сельскохозяйственного сектора по всему миру является стандарт МСФО IAS 41.

Рассматриваемый отраслевой стандарт был разработан, чтобы, во-первых, упростить процессы учета для сельхозпроизводителей, а также, чтобы сформировать единый для всех участников данного сектора экономики порядок учета и отражения сведений применительно к экономической деятельности на рынке сельскохозяйственного производства.

Этот стандарт применяется всеми компаниями-производителями сельхоз-сферы при учете трех категорий объектов, связанных с данной сферой экономики:

• Биоактивов;
• Продукции сельхоз профиля в момент ее появления (роста/сбора/рождения);
• Субсидий государства.

Стандарт МСФО 41 исключает из сферы своего применения вопросы учета:

• Земельных ресурсов подобного назначения, которые признаются, оцениваются и учитываются в соответствии с МСФО 16 и 40;
• Активов нематериального характера, связанных с сельхоз-деятельностью, которые попадают под действие прикладного стандарта 38;
• Сельхозпродукции после ее сбора, когда она переходит в категорию запасов, согласно IAS 2 или других стандартов по этой теме.

Исходя из приведенного выше списка исключений, становится понятно, что регламентом настоящего стандарта установлена сфера применения, ограниченная моментом сбора фактического урожая. Несмотря на то, что последующая переработка в большинстве случаев будет являться обязательным требованием для завершения сельскохозяйственного производственного цикла – такие процессы не входят в сферу применения IAS 41, согласно изложенным в стандарте положениям.

Признание биоактива и продукции с/х типа согласно МСФО IAS 41 возможно только в случае, когда фирма контролирует данный актив, обосновано прогнозное получение будущих экономических выгод от его использования/реализации, а также справедливая стоимость данного актива и ее фактические размеры подлежат надежной оценке.

Наличие контроля в этой отрасли (имеется в виду сельхоз отрасль) может быть подтверждено различным образом. К примеру, сельскохозяйственная компания может иметь юридическое право собственности на свой скот, проводить маркировку, пересчет, клеймение и прочие процедуры обоснования владения с/х активами в момент приобретения, появления (рождения новых особей) или продажи. Экономические выгоды от такой собственности оцениваться по совокупности факторов: физических параметров, соответствия стандартам и фактических рыночных цен на данном географическом рынке в момент времени. Колебания цены на скот и другие сельскохозяйственные активы существенны в зависимости от сезона, эндемических и других факторов.

Первоначально, и на конец любого периода отчетности, биоактивы и продукция данного рода должны быть оценены по их справедливой стоимости, с учетом/вычетом расходов на продажу. Продукция сельхоз производства, которая была получена в результате разработки биоактивов и их сбора (готовый урожай), должна быть оценена по формуле справедливой стоимости с вычетом расходов на продажу. Величина, которую компания рассчитает таким образом, признается в качестве себестоимости продукции на дату начала применения следующего прикладного МСФО касательно запасов.

Рисунок 1. Сфера применения стандарта МСФО IAS 41.

Процесс определения справедливой стоимости в контексте продукции сельскохозяйственного вида является крайне сложно специфической темой. Сложности обусловлены динамическими изменениями цен на сельхозпродукцию и целым рядом отраслевых факторов, которые осложняют этот процесс. Чтобы справиться с указанной задачей от финансового звена компании требуется большой практический опыт и профессионализм в сельскохозяйственном учете, а также обширная база рыночных сведений, на которых может базироваться оценка. Компаниям рекомендовано оптимизировать процесс расчета стоимости активов за счет возможного объединения объектов в группы согласно их ключевым характеристикам и свойствам, к примеру, по стандарту, возрасту или качеству. Сельхозпроизводитель вправе самостоятельно выбирать критерии объединения и характеристики оценки, основываясь на собственном профессионализме и учитывая тенденции местного рынка.

Сельхозпродукция часто продается по контрактам с отсрочкой исполнения в будущем. Именно поэтому цену конкретного контракта на поставку нельзя считать лучшей базой для определения справедливой стоимости, поскольку такая цена учитывает множество управленческих параметров сделки и зачастую отлична от рыночного положения. То есть наличие сбытового контракта не корректирует справедливую стоимость биоактивов и сельхозпродукции.

Более правильный подход заключается в аналитическом исследовании свободных отпускных цен на подобную продукцию на данном рынке с учетом особенностей спроса/предложения, специфики сбыта и макроэкономических факторов (эмбарго, квоты и прочее). Из расчетов исключаются обязательства расходов, финансирования, восстановления или налогообложения активов и продукции после их разработки и сбора. Речь идет, к примеру, о расходах по рекультивации, восстановлению плодородности почв, лесопосадок и прочих подобных.

В некоторых случаях рыночные цены и показатели стоимости могут отсутствовать в свободном доступе для формирования базы оценки. Тогда компаниям рекомендовано брать за основу для оценки приведенную стоимость ЧДП (чистых потоков денежных средств) с использованием ставки дисконтирования текущего рынка.

Иногда себестоимость сельхоз актива или продукции близка по размеру к ее справедливой стоимости. Это характерно для ситуаций, когда не произошло значительной биотраснформации (роста, созревания) растения и животного или в ближайшее время не ожидается сильное влияние данного процесса на цену (для длительных сельскохозяйственных циклов). Эти факторы можно также брать в расчет при проведении первоначальных и последующих оценок, поскольку различные виды с/х активов и продукции будут обладать различными особенностями спроса и сбыта. Если оценка справедливой стоимости с/х актива и продукции невозможна на основании изложенных выше методик, то следует применить формулу расчета по себестоимости с учетом накопленной амортизации и убытков от обесценения.

Стандарт МСФО 41 настаивает на том, что в момент сбора продукции ее справедливую стоимость всегда можно надежно оценить, поскольку существует огромная историческая база сведений, на основании которых возможно формирование средневзвешенных рыночных оценок, поэтому сельхозпроизводитель именно так оценивает продукцию в момент ее получения.

Любая прибыль или убыток, которые возникли при первоначальном признании, при корректировке справедливой стоимости или других обстоятельствах внутреннего учета компании должны быть включены в состав прибыли/убытка в данном периоде. Прибыль может возникнуть ввиду фактического отсутствия затрат на производство (к примеру, рождение особи КРС или другой скотины), а убыток может возникать за счет вычитания расходов на продажу при определении справедливой стоимости.

Любая свободная от обременений госсубсидия в области с/х сектора, относящаяся к биоактивам или продукции, подлежит признанию в качестве дохода в момент ее фактического получения. Если субсидия подразумевает исполнение сельхозпроизводителем какого-то перечня условий для ее получения, то ее признание возможно в учете только в момент исполнения всех условий.

Согласно требованиям данного стандарта сельскохозяйственная компания должна раскрыть в отчетности такую информацию, которая гарантирует пользователям отчетности возможности для формирования аналитических оценок компании и необходимых управленческих выводов. Обычно в данную группу сведений включаются следующие данные финансового характера:

• Раскрытие размеров прибылей и убытков от первоначального признания и корректировок справедливой стоимости биологических активов и сельхозпродукции;
• Подробное описание методики формирования групп c/х продукции, включая факторы и характеристики, на основании которых происходит объединение в группы;
• Количественные данные по каждой группе активов и продукции с описанием текущего производственного состояния по фазе цикла производства с учетом перспективного срока возникновения возможности для получения дохода;
• Раскрытие характера своей деятельности в области каждой группы продукции или типа биоактивов;
• Методика определения справедливой стоимости и база для формирования оценки;
• Справедливая стоимость, балансовая стоимость и наличие по группам сельскохозяйственной продукции и биоактивам;
• Фактическое наличие и размеры обязательств в области совершенствования или приобретения групп биологических активов;
• Основные положения корпоративной стратегии в области нивелирования связанных с сельскохозяйственной спецификой рисков;
• Сверка балансовых стоимостей по группам c/х активов на начало и конец периода и причины изменений, если они были;
• Рыночные факторы, объективные причины и физические изменения активов, которые оказали влияние на определение справедливой стоимости и могут оказать влияние на размер поступлений экономических выгод в будущем;
• Характер и влияние специфических отраслевых рисков, а также фактические события в отчетном периоде по данному вопросу;
• При наличии активов, по которым невозможно оценить справедливую стоимость, компания должна предоставить описание этих объектов с экономическими характеристиками, а также пояснить причины, в силу которых невозможно оценить справедливую стоимость. Если возможно, то компании рекомендовано указать диапазон расчетной величины справедливой стоимости и сведения, на которых базируется такая оценка. Дополнительно по такой группе раскрывается метод начисления амортизации, балансовая стоимость и сроки ожидаемого полезного использования.
• Убытки от обесценения и сведения о тестах активов на предмет обесценения;
• Сумму и типы государственных субсидий, обязательства и обременения, которые приняты компанией, но не выполненные до настоящего времени, а также прогноз по государственной поддержке в дальнейшем.

Стандарт IAS 41 является одним из самых сложных и одновременно интересных МСФО, поскольку касается крайне специфической отрасли – сельского хозяйства. Учет сельскохозяйственного производства до момента перевода продукции в разряд запасов – это сложный и трудоемкий процесс, требующий от специалистов достаточной компетенции и уровня профессиональных знаний. Положения стандарта IAS 41 тесно переплетаются с применением других прикладных МСФО, которые вместе с рассмотренным нами стандартом позволят финансовой команде любого сельскохозяйственного предприятия сформировать достоверный комплект финансовой отчетности, связанный с производством данного типа продукции и биоактивов.